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Control de costes por procesos


En los últimos tiempos se está afianzando el concepto de control de costes ABC y la introducción en la gestión empresarial del enfoque ABM. La metodología de costes ABC se basa conceptualmente en ligar el coste de los Productos y Servicios (Objetivos de Coste) a los costes de los recursos utilizados mediante las Actividades necesarias para la realización de dichos Productos y Servicios.
Esta relación se establece en función del uso proporcional de las Actividades (Activity Driver), que a su vez se relacionan proporcionalmente con los Recursos (Cost Driver). El enfoque de ABM pretende gestionar las actividades dentro de los procesos empresariales como forma de mejorar continuamente el resultado de la empresa, utilizando como información los costes ABC y su evolución a lo largo del tiempo. Por otra parte el enfoque ABC/M se va rodeando de conceptos complementarios como Activity Based Budgeting (ABB), Activity Resource Planning (ARP), etc

La complejidad de un enfoque de costes ABC/M, y el cambio que supone (a nivel organizativo, tecnología y de control de gestión) debe estar justificado por los beneficios potenciales que se pretendan obtener. Los objetivos fundamentales son la asignación correcta de costes a los productos/servicios, examinar la rentabilidad de los clientes y la rentabilidad de la inversión realizada, con fin de así reducir los costes, tomar decisiones sobre el portfolio de productos, la cartera de clientes, y en suma aumentar la rentabilidad de la empresa. Esta visión es fundamental considerando en general el entorno de creciente competencia y comoditización de los productos. Además, la introducción de ABC/M puede ayudar a tareas más específicas donde trazar los costes es fundamental, como es el control de producción y de rentabilidad de clientes en entornos de fabricación por personalización masiva, para la toma de decisiones sobre diseño de productos complejos, y para el control de las actividades de una cadena de suministro.

La mayor parte de las grandes corporaciones de ámbito mundial han implantado o están en proceso de implantar un enfoque de costes ABC/M debido al control de costes que permite de cada una de las áreas de productos/servicios, unidades de negocio, departamentos y actividades, y el valor de enfoque unificado de gestión y control de rentabilidad que proporciona. Esta definición se realiza a nivel corporativo, estableciendo los estándares comunes que permitan la comparación entre empresas, pero siempre se debe particularizar a las necesidades específicas de cada empresa dentro del grupo.

En general el enfoque está especialmente justificado cuando se trata de sectores (o empresas) donde la mayor parte de los costes son indirectos, los productos/servicios son muy numerosos y heterogéneos, así como los segmentos de clientes. En esta situación el enfoque ABC/M permite trazar los costes y tomar decisiones sobre los productos y operaciones de la empresa que de otra forma sería difícil de tomar de forma objetiva. Así, en gran medida esta situación se da especialmente por ejemplo en los servicios financieros, servicios de salud, el gobierno, y en general en empresas de servicios, donde la mayor parte de los costes son indirectos. En otros sectores ABC/M tiene relavancia para poder controlar costes indirectos que no siendo los más importantes, son claves para la empresa (p.e distribución, almacenaje, y merchandising) o para poder comprender mejor la rentabilidad por mercado/segmento de cliente. En otras circunstancias, especialmente para empresas de tamaño pequeño/mediano, debe realizarse un análisis de oportunidad coste/beneficio de su implantación, debido al coste que puede suponer.

Desde un punto de vista práctico, a la hora de implantar un modelo ABC/M en una empresa o grupo de empresas hay dos fases claramente diferenciadas:

1.- Diseño conceptual del modelo ABC: durante esta fase se desarrollan las siguientes tareas:

Definición del catálogo de procesos y actividades que son necesarias para desarrollar el objeto social de la compañía. En caso de tratarse de un modelo válido para un grupo de empresas, este catálogo se definirá a alto nivel y en cada empresa del grupo ya se llegará al detalle de las actividades y tareas.

En esta tarea es necesario tener en cuenta que el nivel de desglose al que se llegue no debe ser ni demasiado pormenorizado, que haga que el modelo sea inmanejable, ni demasiado sencillo, lo que impediría obtener el nivel de información necesario. El proceso normal a seguir es el de realizar una descripción detallada de las tareas acometidas en todas las áreas y servicios de la compañía para a continuación efectuar reagrupaciones donde sea posible, para que el modelo sea manejable.

Finalmente, las actividades serán catalogadas como primarias, en caso de que contribuyan directamente a la misión de la organización, siendo su output los productos o servicios vendidos por la compañía; o secundarias, si apoyan a las actividades primarias, y están relacionadas con la gestión administrativa de la compañía: recursos humanos, servicios generales, etc. Esta clasificación es importante por dos motivos: para determinar cómo se van a signar los costes indirectos a los servicios y productos de la compañía; y a la hora de analizar los costes y eficiencia de las actividades: en las primarias debe analizarse por separado el coste que éstas generan directamente como consecuencia de su propia ejecución, y el que les es atribuible desde las secundarias, por la parte que precisan de éstas.

Definición de la unidad de medida y capacidad de cada actividad, criterios por los que se va analizar su productividad y eficiencia (modelo ABM).

Definición de los drivers o inductores de coste desde los recursos a las actividades y productos / servicios (para costes directos) y desde las actividades a los productos y servicios finales (para costes indirectos). En esta tarea es importante identificar qué tipo de recursos consume cada actividad y qué actividades son necesarias para la prestación de servicios / obtención de productos, para hacer una óptima asignación de los costes indirectos al objeto final de imputación (producto o servicio)(modelo ABC).

2.- Implantación de una herramienta que permita hacer el seguimiento del modelo ABC/M.Principales tareas a desarrollar:

Selección de la mejor herramienta informática que dé soporte al modelo definido

Clasificación de los costes en directos e indirectos.

Definición detallada de los ciclos de reparto de costes indirectos. En cada ciclo hay que detallar los objetos de coste emisores (actividades primarias o secundarias, centros de coste) y los objetos de coste receptores (actividades primarias o secundarias, productos o servicios) así como el driver o criterio de reparto aplicable para cada tipo de coste y actividad. Existen distintos niveles de reparto:

- Costes con actividad desconocida en el momento de su imputación: es el caso, por ejemplo, de los costes de nómina de aquellas personas que desarrollan diversas actividades, pero que no se conoce el coste exacto de las horas dedicadas a cada actividad en el momento de la imputación analítica de la nómina. La práctica usual en estos casos es imputar los costes de nómina al centro de coste al que pertenece la persona y vía repartos distribuirlos a las diversas actividades que desempeña. En esta distribución el driver o inductor de costes desde el centro de costes a la actividad es el número de horas que cada persona dedica a esa actividad ponderado por la tarifa horaria de esa persona.

- Una vez que todos los costes o recursos están imputados a la actividad primaria o secundaria que los ha consumido, es preciso repercutir en cada actividad primaria el coste de las secundarias que la apoyan. Este reparto implica un análisis bastante complejo de qué actividades secundarias apoyan a cada primaria y cómo medir el consumo que la primaria hace de la secundaria. En algunos casos será posible llegar a drivers más o menos exactos, pero en otros casos habrá que recurrir a criterios de reparto. Un caso práctico es por ejemplo la repercusión de los costes de una actividad secundaria de gestión de nóminas entre todas las actividades primarias, donde el driver puede ser perfectamente el número de personas que imputan horas a cada primaria, ya que aquellas actividades primarias a las que imputan horas un mayor número de personas implican un mayor número de nóminas que gestionar.

- Finalmente se efectúa el reparto de los costes indirectos desde las actividades primarias a los productos o servicios de la compañía, en función del consumo que cada producto o servicio hace de cada actividad. El driver o inductor de costes suele coincidir en este caso con la unidad de medida de la producción de la actividad y es el número de unidades producidas por cada actividad y consumidas por el servicio. Un ejemplo práctico puede ser, en una empresa de servicios, la imputación de los costes de la actividad “Gestión de la morosidad” a cada servicio en función del número de facturas en mora del servicio.

Identificación de las fuentes de datos de donde se puede obtener la información de los distintos drivers así como de las unidades producidas por cada actividad. El sistema será tanto más operativo y facilitará el seguimiento del modelo en la medida en que se logre automatizar esta entrada de datos y reducir al máximo las entradas manuales.

Desarrollo de informes: rentabilidad de productos/servicios, costes totales y unitarios de desarrollo de las actividades, volúmenes de producción de las actividades, comparaciones plan/real....


Así, de acuerdo a nuestra visión y experiencia, son críticos los siguientes puntos:

  1. Establecer con claridad los objetivos de lo que se pretende controlar con el modelo ABC /M, cuál es el Valor Estratégico y el Análisis de Oportunidad (Business Case), y establecer con claridad de que forma se va a utilizar, es decir, cómo va a cambiar el Modelo Organizativo y de Control de Gestión
  2. El modelo debe tener la dimensión necesaria para conseguir los objetivos. Un modelo más profundo no es necesariamente mejor. De hecho, gran número de experiencias negativas sobre ABC/M han surgido de modelos muy complejos que de forma práctica eran difíciles de manejar por los usuarios finales
  3. El modelo debe ser fiel reflejo de los flujos de trabajo de la compañía. Por ello debe haber una implicación de todas las áreas de la empresa. Esto es especialmente importante cuando se establecen modelos corporativos que se aplican a cada una de las business units, dado que aunque es necesario un marco común, se debe cuidar siempre que el modelo no desvirtúe la imagen de costes de cada una de las empresas
  4. A la hora de definir el modelo se debe tener en cuenta que lo importante es poder hacer un seguimiento del mismo a través de una herramienta informática que lo soporte. Por ello al definir los datos es importante tener en cuenta que tiene que haber una fuente de la que se alimenten esos datos.
  5. Una vez implantado, la Gestión del Cambio es vital para introducir el Modelo Organizativo y de Control de Gestión asociado a la introducción de ABC/M en las actividades de la empresa. Debe incluir tanto un Plan de Comunicación como un Plan de Formación que garantice su implantación, tanto a nivel del Departamento de Administración y Finanzas, como en los diferentes niveles Directivos

 

Por Pilar Gutiérrez
Gerente de DMR Consulting

Documento cedido por DMR Consulting

Junio 2003

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